無形資產與固定資產會計核算差異及改進隨著經濟的發(fā)展和競爭的加劇，企業(yè)資產正從有形化向無形化方向發(fā)展，無形資產的比重逐漸超過有形資產，并成為決定企業(yè)未來競爭力和可持續(xù)發(fā)展能力的主要動力因素。但會計所顯示

無形資產與固定資產會計核算差異及改進

隨著經濟的發(fā)展和競爭的加劇，企業(yè)資產正從有形化向無形化方向發(fā)展，無形資產的比重逐漸超過有形資產，并成為決定企業(yè)未來競爭力和可持續(xù)發(fā)展能力的主要動力因素。但會計所顯示的信息卻沒有完全體現(xiàn)這一變化?，F(xiàn)在分析無形資產與固定資產會計核算差異的基礎上，提出無形資產會計核算的改進。

一、無形資產與固定資產會計核算的差異

(一) 確認范圍的差并《企業(yè)會計準則第4號——固定資產》規(guī)定，固定資產是指同時具有下例特征的有形資產：(1)為生產產品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；(2)使用壽命超過一個會計年度。這個規(guī)定取消了以前準則對單位固定資產的金額限定，從而使固定資產涵蓋的范圍更廣。

關于無形資產的認定，《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》規(guī)定，無形資產必須具備如下特征：(1)不具有實物形態(tài)；(2)具有可辨認性；(3)屬于非貨幣性資產。從這個規(guī)定來看，要認定是無形資產必須具備可辨認性，大大限制了無形資產的認定范圍。事實上，企業(yè)除了專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權、土地使用權等以外，還有許多能為企業(yè)帶來效益的不可單獨辨認的無形資產，如管理者卓越的管理能力、企業(yè)文化、自創(chuàng)的商譽、報刊刊頭、市場份額等等。它們單獨來看，很難準確認定自身的價值，但它們在企業(yè)的生產經營過程中發(fā)揮著重大的作用，也是能為企業(yè)帶來巨大利益的經濟資源。因此，把這些不可單獨辨認的無形資產排除在外，并不能真實地反映企業(yè)的無形資產實際狀況。當然，不可單獨辨認的無形資產就目前而言，存在計量難的問題，但并不能因為未找到合適的計量方法就否認它們能為企業(yè)帶來經濟利益的事實，而將其排斥在無形資產之外。

(二) 初始計量的差異固定資產的初始計量是固定資產達到預定使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出。在具體運用時，無論是外購、自行建造還是投資投入的固定資產，基本上都能反映固定資產的實際投資價值。

無形資產的初始計量，雖然準則提到“以取得無形資產并使之達到預定用途而發(fā)生的全部支出作為無形資產的成本”，但是，在具體到企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出是否資本化時，準則給予了嚴格的限制。首先是在研究階段所發(fā)生的支出全部費用化記入當期損益，在開發(fā)階段，只有滿足五個條件才能將其支出資本化，否則仍是費用化計人當期損益。這些條件具有一定的主觀性，實務操作中難于客觀地加于判斷。更為重要的是，按照準則的這一規(guī)定，研發(fā)費用能夠資本化的金額是很少的。眾所周知，研究階段是無形資產形成的第一階段，該階段的投入相當巨大，而準則不考慮項目存在成功的可能性，統(tǒng)一將其費用化，這會使企業(yè)當期的損益受到較大影響。一旦項目研發(fā)成功，則導致無形資產的入賬價值明顯低估，這不利于如實反映企業(yè)的財務狀況和經營成果。因此，現(xiàn)行無形資產準則關于研發(fā)費用的規(guī)定會造成企業(yè)研發(fā)費用投入越多，利潤越低，賬面資產越少的局面，這無疑會挫傷企業(yè)進行研究開發(fā)、科技創(chuàng)新的積極性，跟創(chuàng)建創(chuàng)新型國家的政策不相符。另外，準則還為某些企業(yè)利用開發(fā)支出資本化會計政策進行盈余管理提供了新的空間，可以將支出在研究階段和開發(fā)階段“合理”地放置，從而達到操縱利潤的目的。

(三) 后續(xù)計量的差異固定資產的特征是隨著有形損耗和無形損耗而使其價值不斷下降，最后只剩下凈殘值，越是用得久，其產生的效益就越少，因此通過計提折舊來反映其價值的遞減。目前準則規(guī)定可采用的折1日方法有年限平均法、工作總量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。

無形資產的特征跟固定資產不完全相同，準則規(guī)定無形資產可分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產，后者不必進行攤銷。只需每年進行減值測試，而對于使用壽命有限的無形資產，應選用與該項無形資產有關的經濟利益的預期實現(xiàn)方式相匹配的攤

銷方法，無法確定的，采用直線法。這個規(guī)定比較科學，因為有些無形資產盡管法律或合同規(guī)定有使用年限，但其價值恰恰會因為使用的企業(yè)規(guī)模擴張、市場影響力的加大、使用時間的悠久而使其價值的減少是遞減的，如百年老字號、祖?zhèn)髅胤?、經典品牌，這些無形資產價值的減值是遞減的，有些甚至不會減少。如果像固定資產那樣，在財務報表上不斷均衡或加速遞減它的賬面價值，是不切實際的，只會虛減無形資產。因此，關于無形資產價值的攤銷，應按實質重于形式的原則，不同的無形資產做不同的會計處理。

此外，關于固定資產在使用過程中進行更新改造，符合資本化的部分，可以重新認定固定資產的入賬價值，并按重新確定的使用壽命、預計的凈殘值和折舊方法計提折舊。而對于無形資產在使用過程中的后續(xù)支出，是予以資本化還是費用化，準則沒有明確提及，一般理解為全部費用化，這不利于會計人員在實務中進行規(guī)范操作。

(四) 披露的差異固定資產在附注中披露的信息包括固定資產的確認條件、分類、計量基礎、折舊方法等在內的六大方面?？偟膩碚f，固定資產信息的披露較充分，基本上能滿足信息使用者了解固定資產信息的需求。

無形資產是按類別在附注中披露有關其賬面余額、累計攤銷額及減值累計金額、使用壽命估計情況，使用壽命不確定的判斷依據(jù)；攤銷方法；用于擔保的無形資產賬面價值、當期攤銷額；計人當期損益和確認為無形資產的研發(fā)支出金額等5項信息。顯然，我國會計準則對無形資產信息的披露要求比較簡單，提供給信息使用者的資料不夠詳實，只要求披露已入賬的無形資產價值，沒有披露前瞻性的、不確定性的信息以及風險信息，而這恰恰是信息使用者最關心的內容，因為無形資產的一大顯著特點就是不確定性。因此，現(xiàn)有的信息披露不夠充分，大大降低了會計信息的有用性，容易誤導決策者。

二、無形資產會計核算的改進

(一) 擴大無形資產確認的范圍目前，我國準則納入無形資產核算范圍的項目僅包括專利權、非專利技術、商標權、著作權、特許權、土地使用權等6項。國際會計準則規(guī)定的無形資產包括商標名稱、報刊刊頭、計算機軟件、許可證和特許權、版權、專利和其他專業(yè)性的財產權、服務和經營權等14項。美國評估公司所涉及的無形資產也有20多項。伴隨著知識經濟的不斷深入，許多新興的無形資產種類將會進一步增加，我國僅確認6項是遠遠不夠的。根據(jù)目前的情況，可以將無形資產分為(1)市場資產，包括品牌、與客戶的關系(如長期客戶、銷售網(wǎng)、分銷渠道) 、合同(如特許經營權協(xié)定、專利使用權協(xié)定) 等。(2)知識產權資產，包括專利權、計算機軟件、互聯(lián)網(wǎng)上的域名、版權、商業(yè)秘密、技術秘密、IS09000質量認證體系、綠色食品標志使用權等。(3)組織管理資產，包括管理者的能力、企業(yè)文化、企業(yè)管理方法、信息技術交流、融資關系等。這些無形資產都應在準則中列示出來，可以把它們分為在我國較成熟的無形資產(符合準則規(guī)定“該無形資產的成本能夠可靠計量”)和不成熟的無形資產(目前還不能對其成本進行可靠計量) 。不成熟的無形資產應該在報表附注中予以披露，以使信息使用者能較全面了解企業(yè)無形資產的信息，做出正確的決策。此外，自創(chuàng)商譽應加以計量和反映。

(二) 擴大研發(fā)支出的資本化范圍為鼓勵企業(yè)進行科技創(chuàng)新、增強競爭力，同時如實反映企業(yè)的無形資產狀況，應擴大研發(fā)支出資本化的范圍，可以按研發(fā)項目是否成功為標準來決定是否資本化。在研究階段和開發(fā)階段，發(fā)生的研發(fā)支出記入“研發(fā)支出”，若研發(fā)成功，把之前發(fā)生的支出全部資本化；若不成功，則費用化。

要準確進行研發(fā)支出的核算，要注意兩個問題。一是無論是研究階段還是開發(fā)階段的支出都必須按研發(fā)項目進行歸屬，尤其是一些共同支出，要找到合理的分配標準分配人各自的項目中。二是關于跨期研發(fā)項目，最終是將其費用化還是資本化取決于是否研發(fā)成功。在研究階段之所以將其費用化處理，考慮到的是研發(fā)項目的不確定性，遵循穩(wěn)健性原則，但當其最終成功時，卻應通過“以前年度損益調整”將其資本化。這勢必會引起企業(yè)各期損益的變動，甚至可能會被一些企業(yè)作為操縱利潤、粉飾報表的工具。但從“決策有用觀”角度出發(fā)，應給

予信息使用者一個準確的信息，所以可以通過附注披露當期損益變動的事實是以前年度損益的調整。如果說這種做法會被企業(yè)盈余管理的話，現(xiàn)在準則關于無形資產的規(guī)定同樣也存在這方面的問題，而且也可以在其他準則中找到類似情況的規(guī)定。在無形資產日益成為企業(yè)重要的生產力因素的前提下，給無形資產一個真實公平的價值，往往比可能會導致企業(yè)進行盈余管理來得有意義。

此外，無形資產的后續(xù)支出，也可像固定資產一樣，視具體情況予以費用化或資本化。

(三) 改進無形資產的攤銷方法目前，《國際會計準則第38號——無形資產》明確規(guī)定，無形資產的攤銷方法包括直線法、余額遞減法和生產總量法。無形資產的攤銷方法要與無形資產有關的未來經濟利益的預期實現(xiàn)方式相聯(lián)系，可以允許采用更合理的攤銷方法。根據(jù)不同特征的無形資產，可采用如下方法：(1)對于使用壽命有限且容易隨著科技的進步更新?lián)Q代的無形資產，如專利權、非專利技術等，其特征是越是近期，作用越大，產生效益越明顯，但隨著時間的推移，其作用和產生的效益逐步下降。最后會失效。因此，對此類無形資產的攤銷應采用加速攤銷法進行攤銷，盡早收回投資。(2)對于使用壽命有限，但越久越吃香的無形資產，如商標權、儡牌等，其特征是隨著時間推移。宣傳力度的加大，會逐步被市場認可，其價值也會不斷提高，從而為企業(yè)帶來超額的利潤。這種無形資產產生效益的趨勢是前少后多，因此。對此類無形資產應采用減速攤銷法，每年的攤銷額是遞增的，這符合配比原則。(3)對于使用壽命有限且消耗比較均衡的無形資產，如各類使用權、特許經營權等可采用直線法進行平均攤銷。

此外，無形資產攤銷費用的列支科目也可改進，新準則規(guī)定將攤銷費用計入管理費用。其實，隨著無形資產內容的不斷擴大，其作用也不盡相同，有些是為了生產產品，有些是為了提高經營管理水平，有些是為了出租。由于其持有目的不同，受益對象也不同，按成本費用分配的“誰受益，誰承擔”原則，可以將攤銷費用細化到不同科目，如計入“生產成本”、“其他業(yè)務成本”、“管理費用”、“銷售費用”等。

(四) 充分披露無形資產信息隨著知識經濟時代的來臨，無形資產將會取代固定資產的地位，成為企業(yè)競爭力的關鍵因素，而無形資產的披露也會成為未來財務報告的重心。無形資產的特征是“無形”，這一特點導致其本身的價值和創(chuàng)造的效益都具有很大的不確定性。為進一步提高無形資產的可靠性，應在現(xiàn)有的無形資產披露基礎上繼續(xù)改進。(1)應在重視歷史信息的同時，加強對無形資產前瞻性信息的披露。無形資產的不確定性特征決定了信息使用者更關心無形資產的未來發(fā)展，而不是過去的狀況，因此，應在財務報告中增加預測性信息、與企業(yè)有關的機會和風險的披露。(2)豐富財務報表外的非財務信息。當前。使用者已不滿足財務報告中偏重數(shù)據(jù)信息披露的現(xiàn)狀，因此，可通過增加表外信息披露來彌補財務報告的不足，如可提供信息使用者關心的企業(yè)核心能力、競爭優(yōu)勢、創(chuàng)新能力、管理者信譽、企業(yè)文化等非財務信息來幫助信息使用者進行經濟決策。(3)應規(guī)范無形資產的披露方式。首先，應增加強制性信息披露內容，現(xiàn)有的信息披露內容過于簡單，不能滿足信息使用者的要求，因此，應進一步拓寬信息披露內容；其次，要規(guī)范無形資產的項目名稱和級次，方便不同企業(yè)間的橫向比較和使用者的閱讀理解；再次可以縮短無形資產披露間隔時間，由于無形資產時效性強的特點，可以考慮在月報、季報中加強無形資產的信息披露，及時反映無形資產的最新情況，減少使用者的決策風險；最后，應鼓勵和保護企業(yè)進行無形資產自愿信息披露，可在準則中加入鼓勵企業(yè)自愿披露條款，并積極為其創(chuàng)造條件和給予必要的保護。美國SEC 為了鼓勵企業(yè)披露盈利預測等信息，積極地為預測信息建立安全港的做法，值得借鑒。

新準則下無形資產會計核算的新規(guī)范解析

隨著知識經濟時代的來臨，技術和知識的創(chuàng)新步伐越來越快，無形資產在企業(yè)整個資產中所占的比重也會越來越大，無形資產的會計核算和信息披露也就變得非常重要了。在此背景下，以我國已有的無形資產準則（以下簡稱原準則）規(guī)定的會計規(guī)范為基礎，在借鑒并吸收相應國際會計準則的前提下，為了規(guī)范無形資產的確認、計量和相關信息的披露，財政部于2006年2月15日發(fā)布了《企業(yè)會計準則第6號——無形資產》（以下簡稱新準則）。與原準則相比，新準則對無形資產核算的會計規(guī)范作了較大的調整。除了對無形資產進行了新的科學的定義外，新準則給筆者留下深刻印象的，是其在無形資產會計核算上所作出的有關新規(guī)范。

一、研究開發(fā)支出的會計處理

對企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出的會計處理，這是新準則的一項重要變動。這種變動，既解決了我國以前對其正確處理所存在的爭論，又彌補了原準則在這方面所作規(guī)定的缺陷。

首先，新準則將原準則所稱的研究開發(fā)費用改稱為研究開發(fā)支出，這更符合會計邏輯和認識。從會計上講，有了支出才會有費用，但支出并不都會形成費用，因支出既可費用化也可資本化；而對費用而言，則無費用化與資本化之說。

其次，原準則對研究開發(fā)費用資本化的規(guī)定過于狹隘，使謹慎性原則的運用過于謹慎，導致無形資產的價值被嚴重低估。原準則規(guī)定“企業(yè)自行開發(fā)并依法申請取得的無形資產，其入賬價值應按依法取得時發(fā)生的注冊費、律師費等費用確定；依法申請取得前發(fā)生的研究與開發(fā)費用，應于發(fā)生時確認為當期費用”。這嚴重忽略了研究開發(fā)支出還存在可以資本化的情況，導致資產價值被低估。

在借鑒相應國際會計準則的基礎上，新準則規(guī)定“企業(yè)內部研究開發(fā)項目的支出，應當區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出”，按新準則的規(guī)定分別進行處理：研究階段的支出，應當于發(fā)生時計入當期損益，即計入管理費用；開發(fā)階段的支出，若同時滿足第9條所規(guī)定的條件的，才能確認為無形資產，即將其計入無形資產的成本。也就是說，對于企業(yè)內部研究開發(fā)項目研究階段的支出，仍按原準則的規(guī)定進行費用化處理；而對于其開發(fā)階段的支出，如果符合新準則規(guī)定的相關條件，則應進行資本化處理，否則仍進行費用化處理。新準則的這一規(guī)定無疑比原準則科學得多。因為，企業(yè)內部研究開發(fā)項目的研究階段，其最大的特點在于探索性，已進行的研究項目將來是否會轉入開發(fā)、開發(fā)后會否形成無形資產等，均具有較大的不確定性，該階段的支出不能資本化自然是合理的。而企業(yè)內部研究開發(fā)項目的開發(fā)階段，是指已經完成了研究階段的工作，在進行商業(yè)性生產或使用之前，將研究成果或其他知識應用于某項計劃或設計。它的最大特點則是，在很大程度上具備了形成一項新產品或新技術的基本條件，企業(yè)很可能因此而獲得一項無形資產。最終能否將該階段的支出計入無形資產的成本，那就取決于前面提到的新準則規(guī)定的條件能否得到同時滿足。

最后，新準則要求企業(yè)在將內部研究開發(fā)項目的支出區(qū)分為研究階段的支出與開發(fā)階段的支出時，應

當根據(jù)內部研究開發(fā)項目的研究與開發(fā)的實際情況加以判斷確定。對此，新準則的應用指南通過例舉的方式，列示了兩個階段的相關活動，以供企業(yè)實際區(qū)分時參考。若兩個階段的支出無法區(qū)分的，應當按照新準則第6條的規(guī)定，將所發(fā)生的研究開發(fā)支出全部費用化，于發(fā)生時計入當期損益。

二、無形資產價值攤銷的會計處理

無形資產的價值攤銷，這是無形資產后續(xù)計量中的一個主要問題。從新準則對此所作的新規(guī)定來看，是要求企業(yè)將無形資產的價值攤銷完全等同于固定資產的折舊計提，以此進行相應的會計處理。

首先，新準則第16條規(guī)定“企業(yè)應當于取得無形資產時分析判斷其使用壽命”，將無形資產分為使用壽命有限的無形資產與使用壽命不確定的無形資產；同時，在第17條與第19條中規(guī)定：使用壽命有限的無形資產的應攤銷金額應當在使用壽命內系統(tǒng)合理地攤銷，使用壽命不確定的無形資產不應攤銷而只計提減值。使用壽命不確定的無形資產，是指無法預見其為企業(yè)帶來未來經濟利益的期限的無形資產。

其次，對使用壽命有限的無形資產的價值攤銷，新準則作出了具體的規(guī)定。其核心是：（1）估計無形資產使用壽命的年限或者構成使用壽命的產量等類似計量單位的數(shù)量，并規(guī)定其價值攤銷“應當自無形資產可供使用時起，至不再作為無形資產確認時止”。它沒有強調原準則中按照法律規(guī)定年限攤銷的做法，顯得更符合實際工作中具體情況。至于如何估計無形資產使用壽命的年限，新準則的應用指南作了詳細的說明，筆者在此不贅述。（2）根據(jù)無形資產經濟利益的預期實現(xiàn)方式選擇其價值攤銷的方法。新準則規(guī)定，無形資產價值攤銷的方法既可以是直線法，也可以是加速攤銷法，但無法可靠確定其經濟利益的預期實現(xiàn)方式，應當采用直線法攤銷。它改變了原準則一律“分期平均攤銷”的做法，使無形資產的價值攤銷更為科學，以體現(xiàn)收入與費用的正確配比。（3）確定應攤銷的金額。新準則第18條規(guī)定，“無形資產的應攤銷金額為其成本扣除預計殘值后的金額。已經計提減值準備的無形資產，還應扣除已經計提的無形資產減值準備累計金額”，并具體規(guī)定了預計殘值如何確定。它提出了“預計殘值”這一新標準，使新準則比原準則更為周密、細致。（4）對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核，以適時對其進行調整，以合理確定損益。同時還規(guī)定，“企業(yè)應當在每個會計期間對使用壽命不確定的無形資產的使用壽命進行復核。如果有證據(jù)表明無形資產的使用壽命是有限的，應當估計其使用壽命，并按本準則規(guī)定處理”，以正確進行無形資產的價值攤銷。

最后，從新準則的應用指南在會計科目中設置了“累計攤銷”這個一級科目來看，進行無形資產價值攤銷的賬務處理應為借記“管理費用”、“其他業(yè)務支出”科目，貸記“累計攤銷”科目，以體現(xiàn)價值攤銷后無形資產的賬面價值。以前作成貸記“無形資產”科目，是沖銷而不是攤銷無形資產的價值，“無形資產”科目反映的是無形資產的賬面余額，這樣處理顯然是不科學的。

三、無形資產減值計提的會計處理

無形資產的后續(xù)計量，不但包括其價值的攤銷，還有其減值準備的計提。根據(jù)新準則第20條規(guī)定，無形資產的減值應當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產減值》（以下簡稱減值準則）的規(guī)定處理。需要說明的是，減值準則的適用范圍是固定資產、長期股權投資、無形資產等長期資產以及合并形成的商譽。

根據(jù)減值準則的規(guī)定，企業(yè)應當在資產負債表日判斷資產是否存在可能發(fā)生減值的跡象。有確鑿證據(jù)表明資產存在減值跡象的，應當進行減值測試，估計資產的可收回金額。減值準則第6條的規(guī)定，資產的“可收回金額應當根據(jù)資產的公允價值減去處置費用后的凈額與資產預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定”。因為，資產出現(xiàn)減值跡象后，企業(yè)對其的處理無外乎有兩種方式：處置和繼續(xù)使用。究竟選擇哪種方式，通常的思路肯定是選擇能為企業(yè)帶來較高收益的方式。處置收益就是可變現(xiàn)凈值，即資產的公允價值減去處置費用后的凈額；繼續(xù)使用收益就是未來現(xiàn)金流量。所以，資產的可收回金額就應是二者中的較高者。但應注意，減值準則在第7條同時規(guī)定，上述二者只要有一項超過了資產的賬面價值，無論另一項是高于或是低于該項，就表明資產沒有發(fā)生減值。

在進行完上述減值測試后，按照減值準則第四章的規(guī)定，資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備。需要特別強調的是，資產減值準則第17條規(guī)定，“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。因為，公允價值很大程度上是靠人為判斷，在我國現(xiàn)階段可以說還無法做到真正公允，若允許計提的資產減值準備轉回的話，人為調節(jié)利潤的情況就會屢屢出現(xiàn)，導致企業(yè)的損益反映不實；再有，長期資產往往計提的減值準備金額較大，如允許其轉回，以此進行利潤的人為調節(jié)對損益的影響就會加劇。

所以，減值準則規(guī)定本準則所涉及資產的減值損失一經確認就不允許轉回。減值準則的這項特別規(guī)定，有其積極的現(xiàn)實意義。

探析新會計準則下無形資產的會計核算應用

一、新準則下無形資產的定義及適用范圍

新準則下的無形資產是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實物形態(tài)的可辨認非貨幣性資產。新準則強調了無形資產的可辨認性，以后所有的無形資產都是可辨認資產，它是能夠從企業(yè)中分離或者劃分出來，并能單獨或者與相關合同、資產或者負債一起，用于出售、轉移、授予許可、租賃或者交換，或是它的權利源自合同性權利或者其他法定權利，無論這些權利是否可以從企業(yè)或其他權利和義務中轉移或者分離。新準則第6號——無形資產取消了商譽，而同一企業(yè)控制下的企業(yè)合并，不能產生商譽，差額只能調整“資本公積”。同時規(guī)定，企業(yè)合并中形成的商譽，適用《企業(yè)會計準則第6號——資產減值》和《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》。這同國際會計準則的規(guī)定是一致的，充分體現(xiàn)了經濟社會化和全球化的要求，也解決了舊會計準則適用范圍上產生矛盾的問題，同時也有利于我國企業(yè)參與國際市場的競爭。

二、無形資產入賬價值的確定

無形資產的計量采用歷史成本原則，即按取得無形資產使之達到預定用途而發(fā)生的全部支出作為無形資產的成本。對于不同方式取得的無形資產，有著不同的入賬價值。

(一) 外購的無形資產

購入的無形資產，其成本包括購買價款、相關稅費以及直接可歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出。其中，直接歸屬于使該項資產達到預定用途所發(fā)生的其他支出包括使無形資產達到預定用途所發(fā)生的專業(yè)服務費用和測試無形資產是否能夠正常發(fā)揮作用的費用等，但不包括為引入新產品進行宣傳發(fā)生的廣告費、管理費用及其他間接費用，也不包括在無形資產已經達到預定用途以后發(fā)生的費用。新準則也考慮了貨幣的時間價值，即購人無形資產超過正常信用條件延期支付的價款，實質上具有融資的性質，無形資產的成本應以購買價值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現(xiàn)值之間的差額，除按照《企業(yè)會計準則第17號——借款費用》應予資本化的以外，應當在信用期間內計入當期損益。

(二) 投資者投入的無形資產。

新準則取消了舊準則中有關“企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產的計價部分”，統(tǒng)一規(guī)定為“投資者投入的無形資產的成本，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外”。這就要求對于投資者投入的無形資產，應當按照投資合同或協(xié)議約定的價值作為入賬價值，在投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，應當按照無形資產的公允價值作為入賬價值，所確認的初始成本與實收資本或股本之間的差額調整“資本公積”。

(三) 通過非貨幣性資產交換取得的無形資產。

新準則規(guī)定，通過非貨幣性交易換入的無形資產，其入賬價值應按有關非貨幣性交換的會計處理規(guī)定確定。為此，企業(yè)應區(qū)別情況進行處理：首先，不涉及補價的，換入無形資產應按換出資產的賬面價值。其次，涉及補價的，應區(qū)別不同的情況處理：(1)支付補價的，換入無形資產應以換出資產的賬面價值加上補價和應支付的相關稅費作為入賬價值。(2)收到補價的，換入無形資產的人賬價值應按換出無形資產賬面價值減去補價加上應支付的相關稅費作為入賬價值。

(四) 自創(chuàng)的無形資產。

新準則將舊準則所稱的研究開發(fā)費用改稱為研究開發(fā)支出，這更符合會計邏輯和認識。從會計上講，有了支出才會有費用，但支出并不都會形成費用，因為支出既可以費用化也可以資本化；而對費用而言，則無費用化與資本化之說。舊準則對研究開發(fā)費用資本化的規(guī)定過于狹隘，使謹慎性原則的運用過于謹慎，導致無形資產的價值被嚴重低估。在借鑒相應《國際會計準則》的基礎上，新準則規(guī)定“企業(yè)內部研究開